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ACCERTAMENTO
E
TUTELA DEL CONTRIBUENTE
1
1. PREMESSA
Latto amministrativo pu嘆 essere definito come la
manifestazione di volont avente rilevanza
esterna, proveniente da una Pubblica
Amministrazione nellesercizio di unattivit
amministrativa, indirizzata a soggetti determinati
o determinabili, in grado di apportare una
modificazione unilaterale nella sfera giuridica
degli stessi destinatari.
2
Laccertamento 竪 latto amministrativo mediante il
quale lufficio notifica formalmente la pretesa
tributaria al contribuente a seguito di unattivit di
controllo sostanziale.
3
4
2. Il controllo fiscale come procedimento
amministrativo
Lattivit di accertamento consiste nel porre in essere
una pluralit di atti (susseguenti e diversi tra loro)
preordinati allo stesso fine, cio竪 alla emanazione di
un atto (o provvedimento) amministrativo: lavviso di
accertamento.
5
Tale attivit 竪 quindi un procedimento amministrativo
e come tale si articola in quattro fasi principali,
caratterizzate da atti ed operazioni tipiche:
1. la fase delliniziativa o propulsiva del
procedimento va intesa come la fase in cui si
definisce la programmazione dei controlli che gli
uffici devono svolgere nellanno e la selezione dei
soggetti da controllare
2. la fase istruttoria 竪 quella nella quale si
acquisiscono e si valutano tutti gli elementi capaci
di giustificare la pretesa fiscale;
6
3. la fase decisoria 竪 la fase deliberativa del
procedimento in cui si determina il contenuto e la
tipologia dellatto da adottare e si provvede alla
formazione ed emanazione dello stesso;
4. la fase integrativa dellefficacia consiste
nellattivare le procedure di notificazione dellatto
al contribuente.
7
3. Attribuzioni e poteri degli Uffici delle entrate
Le attribuzioni e i poteri degli uffici dellAgenzia delle
entrate sono stati previsti allinterno del D.P.R. n. 633
del 1972 (IVA) ed il D.P.R. n. 600 del 1973 (II.DD.).
Larticolo 53 bis del D.P.R. 131 del 26 aprile 1986
(testo unico dellImposta di registro) estende le
attribuzioni ed i poteri di cui agli articoli 31 e seguenti
del D.P.R. n. 600 del 1973 allimposta di registro,
nonch辿 dellimposta ipotecaria e catastale previste dal
testo unico di cui al d.lgs. n. 347/1990.
8
I poteri a cui gli Uffici possono ricorrere per
ladempimento dei loro compiti, sono previsti
dallarticolo 51 del D.P.R. n. 633 del 1972 e
dallarticolo 32 del D.P.R. n. 600 del 1973.
9
Gli organi di controllo possono scegliere quali poteri,
fra quelli contemplati dallordinamento, esercitare, in
quale ordine esercitarli, se ricorrere ad uno solo o a
pi湛 di uno.
10
4. Lattivit istruttoria
Gli uffici possono svolgere, nel controllo della
situazione fiscale del contribuente:
attivit istruttoria interna, svolta esclusivamente in
ufficio;
attivit istruttoria esterna, che consiste in controlli
nel luogo dove il contribuente svolge lattivit.
11
Lattivit istruttoria esterna pu嘆 essere di tre tipi:
 verifica: lanalisi completa dellattivit dimpresa,
commercio, arte o professione;
 accesso breve: diretto al reperimento e riscontro di
dati, fatti e circostanze fiscalmente rilevanti e nel
controllo dellosservanza degli obblighi tributari;
 accesso mirato: finalizzato allesame di fatti e
circostanze fiscalmente rilevanti nei documenti
contabili e nelle dichiarazioni fiscali, con la
conseguente eventuale evidenziazione di imposte non
dichiarate.
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Le operazioni di chiusura del controllo: il
processo verbale di constatazione
Il processo verbale di constatazione 竪 un atto
istruttorio endoprocedimentale che ha la funzione di
documentare, sul piano probatorio, i rilievi in esso
contenuti attraverso lindicazione delle violazioni
commesse e degli elementi probatori documentali e/o
deduttivi che hanno portato alla rilevazione delle
stesse.
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Il processo verbale deve evidenziare:
i verbalizzanti, lufficio di appartenenza, gli estremi
di identificazione della parte;
il luogo e la data in cui il processo verbale viene
sottoscritto;
 la descrizione sintetica delle attivit compiute ed i
rilievi formulati con riferimento agli elementi
probatori acquisiti e delle dichiarazioni ricevute;
14
le osservazioni conclusive che la parte ha diritto di
formulare;
la sottoscrizione dei verbalizzanti e del
contribuente, leventuale circostanza della mancata
sottoscrizione da parte del contribuente e dei motivi
addotti;
lindicazione della consegna alla parte di una copia
dello stesso o del fatto che lo stesso non 竪 stato
ritirato specificando che la copia del contribuente 竪
comunque disponibile in ufficio.
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Diritto di presentare memorie difensive ed
obbligo di tenerne conto in sede di accertamento
Lart. 12, c. 7 della legge del 27/07/2000 n. 212 cos狸 recita:
"Nel rispetto del principio di cooperazione tra
amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia
del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte
degli organi di controllo, il contribuente pu嘆 comunicare
entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono
valutate dagli uffici impositori. Lavviso di accertamento
non pu嘆 essere emanato prima della scadenza del predetto
termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza"
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5. LACCERTAMENTO
5.1 Riferimenti normativi
L. 7 agosto 1990, n. 241, recante Nuove norme in
materia di procedimento amministrativo e di diritto di
accesso ai documenti amministrativi;
L. 27 luglio 2000, n. 212, recante Disposizioni in
materia di statuto dei diritti del contribuente.
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Al fine di garantire luniformit logico-sistemica dellintera
struttura tributaria con i principi enunciati dalla suddette
norme, il legislatore 竪 intervenuto con il D.Lgs. 26/1/2001, n.
32, apportando sostanziali modifiche alle seguenti norme:
art. 42 del DPR n. 600/1973, in materia di accertamento delle
imposte sui redditi;
art. 56 del DPR n. 633/1972, in materia di imposta sul valore
aggiunto;
art. 52 del DPR n. 131/1986, concernente limposta di registro
e, per espresso richiamo contenuto nellart. 13 del D.Lgs. n.
347/1990, anche le imposte ipotecaria e catastale;
artt. 34 e 35 del D.Lgs. n. 346/1990, concernente limposta
sulle successioni e donazioni.
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Articolo 42 del Decreto del Presidente della Repubblica del 29 settembre 1973 n. 600 -
Avviso di accertamento :
Gli accertamenti in rettifica e gli accertamenti d'ufficio sono portati a conoscenza dei
contribuenti mediante la notificazione di avvisi sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro
impiegato della carriera direttiva da lui delegato.
L'avviso di accertamento deve recare l'indicazione dell'imponibile o degli imponibili accertati,
delle aliquote applicate e delle imposte liquidate, al lordo e al netto delle detrazioni, delle
ritenute di acconto e dei crediti d'imposta, e deve essere motivato in relazione ai presupposti di
fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato e in relazione a quanto stabilito dalle
disposizioni di cui ai precedenti articoli che sono state applicate, con distinto riferimento ai
singoli redditi delle varie categorie e con la specifica indicazione dei fatti e delle circostanze che
giustificano il ricorso a metodi induttivi o sintetici e delle ragioni del mancato riconoscimento di
deduzioni e detrazioni. Se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto ne'
ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama salvo che
quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale.
L'accertamento e' nullo se l'avviso non reca la sottoscrizione, le indicazioni, la motivazione di cui
al presente articolo e ad esso non e' allegata la documentazione di cui all'ultimo periodo del
secondo comma.
19
Articolo 56 Decreto del Presidente della Repubblica del 26 ottobre 1972 n. 633 -
Notificazione e motivazione degli accertamenti:
Le rettifiche e gli accertamenti sono notificati ai contribuenti, mediante avvisi motivati, nei modi stabiliti per
le notificazioni in materia di imposte sui redditi, da messi speciali autorizzati dagli uffici dell'imposta sul
valore aggiunto o dai messi comunali.
Negli avvisi relativi alle rettifiche di cui all'art. 54 devono essere indicati specificamente, a pena di nullita',
gli errori, le omissioni e le false o inesatte indicazioni su cui e' fondata la rettifica e i relativi elementi
probatori. Per le omissioni e le inesattezze desunte in via presuntiva devono essere indicati i fatti certi che
danno fondamento alla presunzione.
Negli avvisi relativi agli accertamenti induttivi devono essere indicati, a pena di nullita', l'imponibile
determinato dall'ufficio, l'aliquota o le aliquote e le detrazioni applicate e le ragioni per cui sono state
ritenute applicabili le disposizioni del primo o del secondo comma dell'art. 55.
Nelle ipotesi di cui al quarto comma dell'art. 54 e al terzo comma dell'art. 55 devono essere inoltre indicate,
a pena di nullita', le ragioni di pericolo per la riscossione dell'imposta.
La motivazione dell'atto deve indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno
determinato. Se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto ne' ricevuto dal contribuente,
questo deve essere allegato all'atto che lo richiama salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto
essenziale. L'accertamento e' nullo se non sono osservate le disposizioni di cui al presente comma.
I provvedimenti emanati ai sensi degli articoli 38-bis1, 38-bis2 e 38-ter possono essere notificati anche
tramite mezzi elettronici.
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5.2 Lobbligo di motivazione
La ratio dellobbligo di motivazione risiede in un
fondamentale principio di cultura giuridica,
rappresentato dallesigenza di permettere al
contribuente lagevole conoscenza dei contenuti
dellatto amministrativo.
La motivazione assolve la funzione di esternare le
ragioni delloperato dellAmministrazione finanziaria e
di rendere pienamente realizzabile il diritto alla difesa
garantito dallart. 24 della Costituzione.
21
5.3 La parte dispositiva
Alla luce di principi enunciati dalla L. n. 241/1990 e
dalla L. n. 212/2000, qualsiasi atto emanato
dallAgenzia delle Entrate deve essere sostenuto da
una motivazione che descriva i presupposti di fatto e
le ragioni di diritto che giustificano linsorgere
dellobbligazione tributaria a carico del contribuente.
22
In tema di accertamento delle imposte sui redditi, lart. 42 del
DPR n. 600/1973 prescrive di indicare:
limponibile o gli imponibili accertati;
le aliquote applicate e le imposte liquidate, al lordo e al
netto delle detrazioni;
le ritenute di acconto e i crediti dimposta;
la specifica indicazione dei fatti e delle circostanze che
giustificano il ricorso a metodi induttivi o sintetici e delle
ragioni del mancato riconoscimento di deduzioni e detrazioni.
23
Lart. 56 del DPR n. 633/1972, in materia di imposta sul valore
aggiunto, prescrive che negli avvisi relativi alle rettifiche di cui
allart. 54 devono essere specificamente indicati:
gli errori, le omissioni e le false o inesatte indicazioni su cui 竪
fondata la rettifica e i relativi elementi probatori;
per le omissioni e le inesattezze desunte in via presuntiva, i
fatti certi che danno fondamento alla presunzione;
negli avvisi relativi agli accertamenti induttivi limponibile
determinato dallufficio, laliquota o le aliquote e le detrazioni
applicate e le ragioni per cui sono state ritenute applicabili le
disposizioni per tale tipologia di accertamento.
24
5.4 Gli altri requisiti prescritti dalla legge
sottoscrizione apposta dal titolare dellufficio, o da altro
impiegato della carriera direttiva da lui delegato (in mancanza
atto nullo);
lindicazione delle modalit e del termine per ricorrere e
lorgano a cui presentare ricorso (art. 3 della L. n. 241/1990 e art.
7 della L. n. 212/2000);
lufficio presso il quale 竪 possibile ottenere informazioni ed il
responsabile del procedimento (art. 7 della L. n. 212/2000);
lorgano o lautorit amministrativa presso i quali 竪 possibile
promuovere un riesame anche nel merito dellatto in sede di
autotutela (art. 7 della L. n. 212/2000).
25
5.5 Accertamento esecutivo - art. 29 del DL n.
78/2010
Gli atti di accertamento devono contenere anche
lintimazione ad adempiere, entro il termine di
presentazione del ricorso, allobbligo di pagamento
degli importi negli stessi indicati, ovvero, in caso di
tempestiva proposizione del ricorso ed a titolo
provvisorio, degli importi stabiliti dallart. 15 del DPR
602 del 29/9/1973.
26
5.6 Laccertamento integrativo
Il potere di integrare o modificare in aumento
precedenti accertamenti o rettifiche fino alla scadenza
dei termini di decadenza 竪 consentito sia per le
imposte dirette che per lIVA, ai sensi,
rispettivamente, dellart. 43 del DPR n. 600/1973 e
dellart. 57 del DPR n. 633/1972.
27
Presupposto ineludibile 竪 la sopravvenuta
conoscenza da parte dellAgenzia delle Entrate di
nuovi elementi per il medesimo anno dimposta.
In motivazione devono essere indicati, a pena di
nullit dellatto:
 i nuovi elementi posti a fondamento
dellaccertamento integrativo;
gli atti ed i fatti dai quali tali nuovi elementi sono
stati desunti.
28
5.7 Laccertamento sostitutivo
Laccertamento sostitutivo deve essere emesso previo
annullamento di quello sostituito e nel rispetto del
divieto della plurima imposizione in dipendenza dello
stesso presupposto, soggiacendo a due fondamentali
limitazioni:
 la rinnovazione non pu嘆 avvenire se 竪 gi decorso
il termine di decadenza previsto per la notifica
degli avvisi di accertamento;
 la rinnovazione 竪 altres狸 preclusa se v狸ola o elude il
giudicato sostanziale formatosi sullatto viziato.
29
5.8 Laccertamento parziale  art. 41-bis del D.P.R.
600/1973 e art. 54, comma 4, del D.P.R. 633/1972
Laccertamento parziale deroga principio di unicit e
globalit dellaccertamento tributario.
Non comporta alcuna preclusione rispetto
alleventuale possibilit di esperire ulteriore azione
accertatrice per il medesimo anno dimposta.
30
Esperibile qualora emergano elementi fiscali che siano
suscettibili di immediata utilizzabilit fiscale senza
necessit di ulteriore analisi critica a seguito di:
 accessi, ispezioni e verifiche;
 indagini finanziarie;
 risposte ai questionari e richieste di documentazione;
 segnalazioni effettuate dalla Direzione Centrale
Accertamento, da una Direzione regionale ovvero da un
ufficio della medesima Agenzia ovvero di altre Agenzie
fiscali, dalla Guardia di finanza o da pubbliche
amministrazioni ed enti pubblici;
 dati in possesso dellanagrafe tributaria.
31
Tali elementi fiscali, in dettaglio, devono poter evidenziare
lesistenza:
ai fini delle imposte sul reddito:
 di un reddito non dichiarato o il maggiore ammontare di un
reddito parzialmente dichiarato, che avrebbe dovuto
concorrere a formare il reddito imponibile, compresi i redditi
da partecipazioni in societ, associazioni ed imprese;
 di deduzioni, esenzioni ed agevolazioni in tutto o in parte non
spettanti;
 di imposte o maggiori imposte non versate;
ai fini dellIVA:
 di corrispettivi o imposta in tutto o in parte non dichiarati;
 di detrazioni in tutto o in parte non spettanti.
32
5.9 I termini di decadenza
Da un punto di vista giuridico la decadenza 竪 il
termine entro il quale la legge dispone che sia
esercitato un potere.
Termine entro il quale pu嘆 essere emesso da parte
dellAgenzia delle Entrate latto di accertamento.
33
31 dicembre del quarto anno
successivo a quello di presentazione
della dichiarazione
31 dicembre del quinto anno
successivo a quello in cui si sarebbe
dovuta presentare la dichiarazione
Dichiarazione
presentata
Dichiarazione
omessa
5.9.1 I termini di decadenza per i periodi dimposta fino al
2015
Art. 43 del DPR n. 600/1973 e art. 57 del DPR n. 633/1972
34
Tali termini sono raddoppiati in caso sia stata
commessa una violazione rilevante per uno dei reati
previsti dal D.lgs. 10/3/2000, n. 74, che comporta
lobbligo di denuncia ai sensi dellarticolo 331 del
c.p.p.
Il D. Lgs. 5 agosto 2015, n. 128, dando attuazione allart. 8, comma 2, della legge
11 marzo 2014, n. 23, aveva precisato che la denuncia doveva essere presentata
entro la scadenza dellordinario termine di accertamento
35
31 dicembre del quinto anno successivo a
quello di presentazione della dichiarazione
31 dicembre del settimo anno successivo a
quello in cui si sarebbe dovuta presentare la
dichiarazione
Dichiarazione
presentata
Dichiarazione
omessa
5.9.2 I termini di decadenza per i periodi dimposta 2016 e
seguenti
Art. 43 del DPR n. 600/1973 e art. 57 del DPR n. 633/1972 (come modificati
dai commi 130, 131 e 132 della legge 22 dicembre 2015, n. 208
E stato abrogato il raddoppio dei termini in presenza di obbligo di denuncia di
reato tributario
36
5.9.3 Notifica dellavviso di accertamento
Tramite servizio postale
Tramite messo notificatore comunale
Tramite messo speciale dellufficio
Tramite Pec (facolt esercitabile dal 1/7/2017)

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L'accertamento tributario e la tutela del contribuetne

  • 2. 1. PREMESSA Latto amministrativo pu嘆 essere definito come la manifestazione di volont avente rilevanza esterna, proveniente da una Pubblica Amministrazione nellesercizio di unattivit amministrativa, indirizzata a soggetti determinati o determinabili, in grado di apportare una modificazione unilaterale nella sfera giuridica degli stessi destinatari. 2
  • 3. Laccertamento 竪 latto amministrativo mediante il quale lufficio notifica formalmente la pretesa tributaria al contribuente a seguito di unattivit di controllo sostanziale. 3
  • 4. 4 2. Il controllo fiscale come procedimento amministrativo Lattivit di accertamento consiste nel porre in essere una pluralit di atti (susseguenti e diversi tra loro) preordinati allo stesso fine, cio竪 alla emanazione di un atto (o provvedimento) amministrativo: lavviso di accertamento.
  • 5. 5 Tale attivit 竪 quindi un procedimento amministrativo e come tale si articola in quattro fasi principali, caratterizzate da atti ed operazioni tipiche: 1. la fase delliniziativa o propulsiva del procedimento va intesa come la fase in cui si definisce la programmazione dei controlli che gli uffici devono svolgere nellanno e la selezione dei soggetti da controllare 2. la fase istruttoria 竪 quella nella quale si acquisiscono e si valutano tutti gli elementi capaci di giustificare la pretesa fiscale;
  • 6. 6 3. la fase decisoria 竪 la fase deliberativa del procedimento in cui si determina il contenuto e la tipologia dellatto da adottare e si provvede alla formazione ed emanazione dello stesso; 4. la fase integrativa dellefficacia consiste nellattivare le procedure di notificazione dellatto al contribuente.
  • 7. 7 3. Attribuzioni e poteri degli Uffici delle entrate Le attribuzioni e i poteri degli uffici dellAgenzia delle entrate sono stati previsti allinterno del D.P.R. n. 633 del 1972 (IVA) ed il D.P.R. n. 600 del 1973 (II.DD.). Larticolo 53 bis del D.P.R. 131 del 26 aprile 1986 (testo unico dellImposta di registro) estende le attribuzioni ed i poteri di cui agli articoli 31 e seguenti del D.P.R. n. 600 del 1973 allimposta di registro, nonch辿 dellimposta ipotecaria e catastale previste dal testo unico di cui al d.lgs. n. 347/1990.
  • 8. 8 I poteri a cui gli Uffici possono ricorrere per ladempimento dei loro compiti, sono previsti dallarticolo 51 del D.P.R. n. 633 del 1972 e dallarticolo 32 del D.P.R. n. 600 del 1973.
  • 9. 9 Gli organi di controllo possono scegliere quali poteri, fra quelli contemplati dallordinamento, esercitare, in quale ordine esercitarli, se ricorrere ad uno solo o a pi湛 di uno.
  • 10. 10 4. Lattivit istruttoria Gli uffici possono svolgere, nel controllo della situazione fiscale del contribuente: attivit istruttoria interna, svolta esclusivamente in ufficio; attivit istruttoria esterna, che consiste in controlli nel luogo dove il contribuente svolge lattivit.
  • 11. 11 Lattivit istruttoria esterna pu嘆 essere di tre tipi: verifica: lanalisi completa dellattivit dimpresa, commercio, arte o professione; accesso breve: diretto al reperimento e riscontro di dati, fatti e circostanze fiscalmente rilevanti e nel controllo dellosservanza degli obblighi tributari; accesso mirato: finalizzato allesame di fatti e circostanze fiscalmente rilevanti nei documenti contabili e nelle dichiarazioni fiscali, con la conseguente eventuale evidenziazione di imposte non dichiarate.
  • 12. 12 Le operazioni di chiusura del controllo: il processo verbale di constatazione Il processo verbale di constatazione 竪 un atto istruttorio endoprocedimentale che ha la funzione di documentare, sul piano probatorio, i rilievi in esso contenuti attraverso lindicazione delle violazioni commesse e degli elementi probatori documentali e/o deduttivi che hanno portato alla rilevazione delle stesse.
  • 13. 13 Il processo verbale deve evidenziare: i verbalizzanti, lufficio di appartenenza, gli estremi di identificazione della parte; il luogo e la data in cui il processo verbale viene sottoscritto; la descrizione sintetica delle attivit compiute ed i rilievi formulati con riferimento agli elementi probatori acquisiti e delle dichiarazioni ricevute;
  • 14. 14 le osservazioni conclusive che la parte ha diritto di formulare; la sottoscrizione dei verbalizzanti e del contribuente, leventuale circostanza della mancata sottoscrizione da parte del contribuente e dei motivi addotti; lindicazione della consegna alla parte di una copia dello stesso o del fatto che lo stesso non 竪 stato ritirato specificando che la copia del contribuente 竪 comunque disponibile in ufficio.
  • 15. 15 Diritto di presentare memorie difensive ed obbligo di tenerne conto in sede di accertamento Lart. 12, c. 7 della legge del 27/07/2000 n. 212 cos狸 recita: "Nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente pu嘆 comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. Lavviso di accertamento non pu嘆 essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza"
  • 16. 16 5. LACCERTAMENTO 5.1 Riferimenti normativi L. 7 agosto 1990, n. 241, recante Nuove norme in materia di procedimento amministrativo e di diritto di accesso ai documenti amministrativi; L. 27 luglio 2000, n. 212, recante Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
  • 17. 17 Al fine di garantire luniformit logico-sistemica dellintera struttura tributaria con i principi enunciati dalla suddette norme, il legislatore 竪 intervenuto con il D.Lgs. 26/1/2001, n. 32, apportando sostanziali modifiche alle seguenti norme: art. 42 del DPR n. 600/1973, in materia di accertamento delle imposte sui redditi; art. 56 del DPR n. 633/1972, in materia di imposta sul valore aggiunto; art. 52 del DPR n. 131/1986, concernente limposta di registro e, per espresso richiamo contenuto nellart. 13 del D.Lgs. n. 347/1990, anche le imposte ipotecaria e catastale; artt. 34 e 35 del D.Lgs. n. 346/1990, concernente limposta sulle successioni e donazioni.
  • 18. 18 Articolo 42 del Decreto del Presidente della Repubblica del 29 settembre 1973 n. 600 - Avviso di accertamento : Gli accertamenti in rettifica e gli accertamenti d'ufficio sono portati a conoscenza dei contribuenti mediante la notificazione di avvisi sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato. L'avviso di accertamento deve recare l'indicazione dell'imponibile o degli imponibili accertati, delle aliquote applicate e delle imposte liquidate, al lordo e al netto delle detrazioni, delle ritenute di acconto e dei crediti d'imposta, e deve essere motivato in relazione ai presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato e in relazione a quanto stabilito dalle disposizioni di cui ai precedenti articoli che sono state applicate, con distinto riferimento ai singoli redditi delle varie categorie e con la specifica indicazione dei fatti e delle circostanze che giustificano il ricorso a metodi induttivi o sintetici e delle ragioni del mancato riconoscimento di deduzioni e detrazioni. Se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto ne' ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale. L'accertamento e' nullo se l'avviso non reca la sottoscrizione, le indicazioni, la motivazione di cui al presente articolo e ad esso non e' allegata la documentazione di cui all'ultimo periodo del secondo comma.
  • 19. 19 Articolo 56 Decreto del Presidente della Repubblica del 26 ottobre 1972 n. 633 - Notificazione e motivazione degli accertamenti: Le rettifiche e gli accertamenti sono notificati ai contribuenti, mediante avvisi motivati, nei modi stabiliti per le notificazioni in materia di imposte sui redditi, da messi speciali autorizzati dagli uffici dell'imposta sul valore aggiunto o dai messi comunali. Negli avvisi relativi alle rettifiche di cui all'art. 54 devono essere indicati specificamente, a pena di nullita', gli errori, le omissioni e le false o inesatte indicazioni su cui e' fondata la rettifica e i relativi elementi probatori. Per le omissioni e le inesattezze desunte in via presuntiva devono essere indicati i fatti certi che danno fondamento alla presunzione. Negli avvisi relativi agli accertamenti induttivi devono essere indicati, a pena di nullita', l'imponibile determinato dall'ufficio, l'aliquota o le aliquote e le detrazioni applicate e le ragioni per cui sono state ritenute applicabili le disposizioni del primo o del secondo comma dell'art. 55. Nelle ipotesi di cui al quarto comma dell'art. 54 e al terzo comma dell'art. 55 devono essere inoltre indicate, a pena di nullita', le ragioni di pericolo per la riscossione dell'imposta. La motivazione dell'atto deve indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato. Se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto ne' ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale. L'accertamento e' nullo se non sono osservate le disposizioni di cui al presente comma. I provvedimenti emanati ai sensi degli articoli 38-bis1, 38-bis2 e 38-ter possono essere notificati anche tramite mezzi elettronici.
  • 20. 20 5.2 Lobbligo di motivazione La ratio dellobbligo di motivazione risiede in un fondamentale principio di cultura giuridica, rappresentato dallesigenza di permettere al contribuente lagevole conoscenza dei contenuti dellatto amministrativo. La motivazione assolve la funzione di esternare le ragioni delloperato dellAmministrazione finanziaria e di rendere pienamente realizzabile il diritto alla difesa garantito dallart. 24 della Costituzione.
  • 21. 21 5.3 La parte dispositiva Alla luce di principi enunciati dalla L. n. 241/1990 e dalla L. n. 212/2000, qualsiasi atto emanato dallAgenzia delle Entrate deve essere sostenuto da una motivazione che descriva i presupposti di fatto e le ragioni di diritto che giustificano linsorgere dellobbligazione tributaria a carico del contribuente.
  • 22. 22 In tema di accertamento delle imposte sui redditi, lart. 42 del DPR n. 600/1973 prescrive di indicare: limponibile o gli imponibili accertati; le aliquote applicate e le imposte liquidate, al lordo e al netto delle detrazioni; le ritenute di acconto e i crediti dimposta; la specifica indicazione dei fatti e delle circostanze che giustificano il ricorso a metodi induttivi o sintetici e delle ragioni del mancato riconoscimento di deduzioni e detrazioni.
  • 23. 23 Lart. 56 del DPR n. 633/1972, in materia di imposta sul valore aggiunto, prescrive che negli avvisi relativi alle rettifiche di cui allart. 54 devono essere specificamente indicati: gli errori, le omissioni e le false o inesatte indicazioni su cui 竪 fondata la rettifica e i relativi elementi probatori; per le omissioni e le inesattezze desunte in via presuntiva, i fatti certi che danno fondamento alla presunzione; negli avvisi relativi agli accertamenti induttivi limponibile determinato dallufficio, laliquota o le aliquote e le detrazioni applicate e le ragioni per cui sono state ritenute applicabili le disposizioni per tale tipologia di accertamento.
  • 24. 24 5.4 Gli altri requisiti prescritti dalla legge sottoscrizione apposta dal titolare dellufficio, o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato (in mancanza atto nullo); lindicazione delle modalit e del termine per ricorrere e lorgano a cui presentare ricorso (art. 3 della L. n. 241/1990 e art. 7 della L. n. 212/2000); lufficio presso il quale 竪 possibile ottenere informazioni ed il responsabile del procedimento (art. 7 della L. n. 212/2000); lorgano o lautorit amministrativa presso i quali 竪 possibile promuovere un riesame anche nel merito dellatto in sede di autotutela (art. 7 della L. n. 212/2000).
  • 25. 25 5.5 Accertamento esecutivo - art. 29 del DL n. 78/2010 Gli atti di accertamento devono contenere anche lintimazione ad adempiere, entro il termine di presentazione del ricorso, allobbligo di pagamento degli importi negli stessi indicati, ovvero, in caso di tempestiva proposizione del ricorso ed a titolo provvisorio, degli importi stabiliti dallart. 15 del DPR 602 del 29/9/1973.
  • 26. 26 5.6 Laccertamento integrativo Il potere di integrare o modificare in aumento precedenti accertamenti o rettifiche fino alla scadenza dei termini di decadenza 竪 consentito sia per le imposte dirette che per lIVA, ai sensi, rispettivamente, dellart. 43 del DPR n. 600/1973 e dellart. 57 del DPR n. 633/1972.
  • 27. 27 Presupposto ineludibile 竪 la sopravvenuta conoscenza da parte dellAgenzia delle Entrate di nuovi elementi per il medesimo anno dimposta. In motivazione devono essere indicati, a pena di nullit dellatto: i nuovi elementi posti a fondamento dellaccertamento integrativo; gli atti ed i fatti dai quali tali nuovi elementi sono stati desunti.
  • 28. 28 5.7 Laccertamento sostitutivo Laccertamento sostitutivo deve essere emesso previo annullamento di quello sostituito e nel rispetto del divieto della plurima imposizione in dipendenza dello stesso presupposto, soggiacendo a due fondamentali limitazioni: la rinnovazione non pu嘆 avvenire se 竪 gi decorso il termine di decadenza previsto per la notifica degli avvisi di accertamento; la rinnovazione 竪 altres狸 preclusa se v狸ola o elude il giudicato sostanziale formatosi sullatto viziato.
  • 29. 29 5.8 Laccertamento parziale art. 41-bis del D.P.R. 600/1973 e art. 54, comma 4, del D.P.R. 633/1972 Laccertamento parziale deroga principio di unicit e globalit dellaccertamento tributario. Non comporta alcuna preclusione rispetto alleventuale possibilit di esperire ulteriore azione accertatrice per il medesimo anno dimposta.
  • 30. 30 Esperibile qualora emergano elementi fiscali che siano suscettibili di immediata utilizzabilit fiscale senza necessit di ulteriore analisi critica a seguito di: accessi, ispezioni e verifiche; indagini finanziarie; risposte ai questionari e richieste di documentazione; segnalazioni effettuate dalla Direzione Centrale Accertamento, da una Direzione regionale ovvero da un ufficio della medesima Agenzia ovvero di altre Agenzie fiscali, dalla Guardia di finanza o da pubbliche amministrazioni ed enti pubblici; dati in possesso dellanagrafe tributaria.
  • 31. 31 Tali elementi fiscali, in dettaglio, devono poter evidenziare lesistenza: ai fini delle imposte sul reddito: di un reddito non dichiarato o il maggiore ammontare di un reddito parzialmente dichiarato, che avrebbe dovuto concorrere a formare il reddito imponibile, compresi i redditi da partecipazioni in societ, associazioni ed imprese; di deduzioni, esenzioni ed agevolazioni in tutto o in parte non spettanti; di imposte o maggiori imposte non versate; ai fini dellIVA: di corrispettivi o imposta in tutto o in parte non dichiarati; di detrazioni in tutto o in parte non spettanti.
  • 32. 32 5.9 I termini di decadenza Da un punto di vista giuridico la decadenza 竪 il termine entro il quale la legge dispone che sia esercitato un potere. Termine entro il quale pu嘆 essere emesso da parte dellAgenzia delle Entrate latto di accertamento.
  • 33. 33 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui si sarebbe dovuta presentare la dichiarazione Dichiarazione presentata Dichiarazione omessa 5.9.1 I termini di decadenza per i periodi dimposta fino al 2015 Art. 43 del DPR n. 600/1973 e art. 57 del DPR n. 633/1972
  • 34. 34 Tali termini sono raddoppiati in caso sia stata commessa una violazione rilevante per uno dei reati previsti dal D.lgs. 10/3/2000, n. 74, che comporta lobbligo di denuncia ai sensi dellarticolo 331 del c.p.p. Il D. Lgs. 5 agosto 2015, n. 128, dando attuazione allart. 8, comma 2, della legge 11 marzo 2014, n. 23, aveva precisato che la denuncia doveva essere presentata entro la scadenza dellordinario termine di accertamento
  • 35. 35 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione 31 dicembre del settimo anno successivo a quello in cui si sarebbe dovuta presentare la dichiarazione Dichiarazione presentata Dichiarazione omessa 5.9.2 I termini di decadenza per i periodi dimposta 2016 e seguenti Art. 43 del DPR n. 600/1973 e art. 57 del DPR n. 633/1972 (come modificati dai commi 130, 131 e 132 della legge 22 dicembre 2015, n. 208 E stato abrogato il raddoppio dei termini in presenza di obbligo di denuncia di reato tributario
  • 36. 36 5.9.3 Notifica dellavviso di accertamento Tramite servizio postale Tramite messo notificatore comunale Tramite messo speciale dellufficio Tramite Pec (facolt esercitabile dal 1/7/2017)