際際滷

際際滷Share a Scribd company logo

Tassazione del reddito di lavoro dipendente in ambito internazionale: determinazione della base imponibile

studioLombardDottoriCommercialistiAssociati
studioLombardDottoriCommercialistiAssociati

Tassazione del reddito di lavoro dipendente in ambito internazionale: determinazione della base imponibile

1 of 17
Downloaded 17 times
16 dicembre 2014 Corso Europa 11 Milano Scuola di specializzazione in diritto tributario internazionale TRATTAMENTO FISCALE E CONTRIBUTIVO DEI LAVORATORI ITALIANI ALL'ESTERO E STRANIERI IN ITALIA Tassazione del reddito di lavoro dipendente in ambito internazionale: determinazione della base imponibile Luca Marvaldi
2 Lavoratori italiani allestero Agenda: Soluzioni contrattuali; Determinazione base imponibile fiscale; Determinazione base imponibile previdenziale; Casi particolari: Bonus e Stock options.
3 Lavoratori italiani allestero. Soluzioni contrattuali Tipologie contrattuali 1) Trasferta 2) Distacco 3) Contratto locale Quali elementi considerare nella scelta / definizione della tipologia contrattuale? 1) Durata 2) Contenuto della prestazione: a favore di chi? 3) Relazione tra societ italiana e societ estera 4) Relazione tra lavoratore e societ estera 5) Nazionalit e obblighi di immigrazione Quali conseguenze? 1) Applicazione del CCNL 2) Sistema previdenziale italiano 3) Payroll italiano
4 Lavoratori italiani allestero. Soluzioni contrattuali Quali conseguenze? TRASFERTA CCNL italiano Contributi previdenziali italiani Payroll italiano DISTACCO CCNL italiano (rispetto norme inderogabili estere) Contributi previdenziali italiani Payroll italiano, eventualmente solo contributivo Riaddebito dei costi ASSUNZIONE ALLESTERO Contratto estero Contributi allestero (tranne eccezioni da accordo di sicurezza sociale e/o Legge n. 398/87) Payroll estero
5 Aspetti Fiscali Determinazione del reddito di lavoro dipendente Per i soggetti fiscalmente residenti in Italia: La base imponibile 竪 costituita dalla retribuzione effettivamente percepita dal lavoratore (determinazione secondo le regole dellart. 51 del TUIR); ovvero sulla base delle c.d. retribuzioni convenzionali, al verificarsi di alcune condizioni; Per i soggetti fiscalmente non residenti in Italia la base imponibile 竪 costituita dai soli redditi prodotti in Italia (i.e. determinazione del reddito complessivo x numero di giorni lavorati in Italia / numero di giorni lavorativi complessivi) (articoli 3 e 23 del DPR n. 917/86 TUIR)
6 Aspetti Fiscali Il c.d. regime convenzionale ART. 51, comma 8-bis del TUIR: In deroga alle disposizioni dei commi da 1 a 8, il reddito di lavoro dipendente, prestato all'estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto da dipendenti che nell'arco di dodici mesi soggiornano nello Stato estero per un periodo superiore a 183 giorni, 竪 determinato sulla base delle retribuzioni convenzionali definite annualmente con il decreto del Ministro del lavoro e della previdenza sociale di cui all'articolo 4, comma 1, del decreto-legge 31 luglio 1987, n. 317 convertito, con modificazioni, dalla legge 3 ottobre 1987, n. 398.
7 Aspetti Fiscali Regime convenzionale: Soggetti beneficiari Soggetti beneficiari: Lavoratore dipendente fiscalmente residente in Italia che presta la propria attivit allestero. Soggetti esclusi: Lavoratore dipendente fiscalmente non residente in Italia; Lavoratore che presta la propria attivit in un settore lavorativo per il quale non sono specificamente previste le retribuzioni convenzionali (Cfr. Circolare AdE n. 20/2011) Frontalieri
8 Aspetti Fiscali Regime convenzionale: Condizioni a) Continuit: mancante del carattere della provvisoriet. Non deve essere occasionale e deve essere stabilita la permanenza allestero. Definizione dellincarico estero in uno specifico contratto di distacco. b) Esclusivit: non deve essere limitata ad uno specifico incarico, n辿 deve essere accessoria o strumentale rispetto allattivit svolta normalmente in Italia. Il contratto (o accordo integrativo) deve espressamente prevedere la prestazione di lavoro interamente svolta allestero (Cfr. Circ. Min. Fin. n. 207/2000). c) Soggiorno nello Stato estero > 183 gg nellarco 12 mesi: calcolo dei giorni => ferie, festivit, riposi settimanali e altri giorni non lavorativi indipendentemente da dove trascorsi (Cfr. Circ. Min. Fin. n. 207/2000).
9 Aspetti Fiscali Regime convenzionale: Determinazione della base imponibile ...la fascia di retribuzione imponibile 竪 determinata sulla base del raffronto con lo scaglione di retribuzione nazionale corrispondente per retribuzione nazionale deve intendersi il trattamento mensile determinato dividendo per 12 il trattamento da contratto collettivo previsto per il lavoratore, comprensivo degli emolumenti riconosciuti per accordo fra le parti, con esclusione dell'indennit estero (Circ. INPS 44/2008). Tuttavia "Ai fini della determinazione della base imponibile relativa all'attivit prestata all'estero (non si deve) tenere conto dei compensi effettivamente erogati. qualora il datore di lavoro riconosca al proprio dipendente alcuni benefits, questi emolumenti in natura non subiscono alcuna tassazione autonoma in quanto il loro ammontare sar ricompreso forfetariamente nella retribuzione convenzionale". (Circ Min. Fin. 207/2000 e Circ. AdE n. 20/2011).
10 Aspetti Fiscali Normativa convenzionale Art. 15 Modello di trattato OCSE Principio generale (c. 1): Tassazione nel paese ove si produce il reddito Eccezione (c. 2): Tassazione solo nello stato di residenza se: a) Il beneficiario 竪 residente dellaltro Paese b) il beneficiario soggiorna nell'altro Stato per un periodo o periodi che non oltrepassano in totale 183 giorni nel corso dell'anno fiscale considerato c) le remunerazioni sono pagate da o per conto di un datore di lavoro che non 竪 residente dell'altro Stato; e d) l'onere delle remunerazioni non 竪 sostenuto da una stabile organizzazione o da una base fissa che il datore di lavoro ha nell'altro Stato.
11 Aspetti Fiscali Normativa convenzionale ATTENZIONE: Come leggono lart. 15 gli altri Stati? Economic Employer: il riaddebito dei costi fa venir meno lapplicabilit di esenzione convenzionale (es: Germania, NL, Spagna, USA).
12 Aspetti Contributivi Determinazione base imponibile Armonizzazione della base imponibile fiscale e contributiva (art. 12 L. 153/1969): base imponibile previdenziale dovrebbe essere uguale alla base imponibile fiscale (retribuzione convenzionale) In paesi convenzionati la base imponibile previdenziale 竪 la retribuzione effettiva (nota del Ministero del lavoro prot. 10291 del 19/01/2001 e Circ. delle entrate contributive n. 86 del 10/04/2001) Per il Min. Lavoro: la retribuzione convenzionale 竪 ammessa ai fini previdenziali solo nel caso in cui il lavoro 竪 svolto in Paesi con cui non esistono accordi di sicurezza sociale o in caso di accordi parziali Sentenza del 28 giugno 2010, n. 393 - Corte d'Appello Torino Sezione Lavoro Civile: In dipendenza dell'armonizzazione degli imponibili fiscale e previdenziale, disposta dal decreto n. 314 del 1997, il disposto del comma 8 bis dell'art. 51 Tuir sulla determinazione forfetaria dell'imponibile per il lavoro all'estero 竪 applicabile anche ai fini previdenziali.
13 Aspetti Contributivi Determinazione base imponibile
14 Aspetti Fiscali Regime convenzionale: Casi particolari Principio di correlazione: in caso di bonus di uscita e di rientro o per attivit correlate/relative ad attivit svolta lanno precedente, gli obblighi di ritenuta variano come segue (Ris. Min. Fin. Direzione Regionale delle Entrate Lombardia del 01/10/1999) Bonus Irpef periodo di riferimento T Irpef periodo di erogazione T1 Rientro Residente su convenzionale Irpef assorbita nel convenzionale (T o T1?) Rientro Residente su effettiva Irpef su effettiva Rientro Non residente Irpef su effettiva Uscita Residente su effettiva Irpef su effettiva
15 Casi Particolari: Stock options 1) La stock options 竪 un diritto ad acquistare azioni ad un determinato prezzo, diverso dal valore di mercato dellazione alla data di acquisto. 2) alla data di assegnazione della stock option viene stabilito il prezzo (c.d. grant price) a cui si potr acquistare lazione. 3)lazione potr essere acquistata (c.d. esercizio della stock option) decorso un determinato periodo di tempo dallassegnazione della stock options stessa (c.d. vesting period) 4) scaduto il periodo di vesting, si pu嘆 esercitare la stock option, ossia acquistare lazione pagando il prezzo concordato allofferta della stock option. In questo momento si realizza reddito di lavoro subordinato (payroll) 5) sulla base delle informazioni disponibili, allesercizio di stock options segue la vendita immediata delle azioni acquistate (totale o parziale), al fine di realizzare la provvista per finanziare il prezzo di esercizio e le imposte italiane dovute sul reddito di lavoro
16 Casi Particolari: Stock options 1) Reddito di lavoro: si realizza un benefit imponibile, che viene certificato sul cedolino retributivo italiano e assoggettato alle ritenute alla fonte da parte del datore di lavoro italiano alla data di esercizio delle stock options. 2) Per calcolare il benefit 竪 necessario: - quantificare il valore normale (c.d. fair market value FMV) dellazione alla data di esercizio. - si detrae il costo sostenuto dal dipendente per acquistare lazione. Reddito di lavoro: FMV costo c/dipendente 3) Il FMV (italiano) di unazione quotata 竪 pari alla media delle quotazioni di chiusura nel mese precedente (non 竪 una questione di numero di gg) alla data delloperazione.
17 Casi Particolari: Stock options OCSE: Cross-border income Per il caso di lavoratori dipendenti che spostano la propria residenza fiscale da un Paese ad un altro tra la data di grant e la data di vesting delle stock options, lOCSE suggerisce di applicare un sistema di tassazione in pro-rata. Attuale regime italiano LAdE, con risoluzione n. 92/2009 conferma invece lapplicazione di un sistema di tassazione legato esclusivamente al paese di residenza fiscale al momento dellesercizio. In caso di residenza fiscale alla data di esercizio in Italia, il 100% del benefit 竪 imponibile in Italia, con diritto al credito di imposta per imposte versate allestero, se nel paese estero viene applicato il sistema pro-rata suggerito dallOCSE.

More Related Content

Tassazione del reddito di lavoro dipendente in ambito internazionale: determinazione della base imponibile

  • 1. 16 dicembre 2014 Corso Europa 11 Milano Scuola di specializzazione in diritto tributario internazionale TRATTAMENTO FISCALE E CONTRIBUTIVO DEI LAVORATORI ITALIANI ALL'ESTERO E STRANIERI IN ITALIA Tassazione del reddito di lavoro dipendente in ambito internazionale: determinazione della base imponibile Luca Marvaldi
  • 2. 2 Lavoratori italiani allestero Agenda: Soluzioni contrattuali; Determinazione base imponibile fiscale; Determinazione base imponibile previdenziale; Casi particolari: Bonus e Stock options.
  • 3. 3 Lavoratori italiani allestero. Soluzioni contrattuali Tipologie contrattuali 1) Trasferta 2) Distacco 3) Contratto locale Quali elementi considerare nella scelta / definizione della tipologia contrattuale? 1) Durata 2) Contenuto della prestazione: a favore di chi? 3) Relazione tra societ italiana e societ estera 4) Relazione tra lavoratore e societ estera 5) Nazionalit e obblighi di immigrazione Quali conseguenze? 1) Applicazione del CCNL 2) Sistema previdenziale italiano 3) Payroll italiano
  • 4. 4 Lavoratori italiani allestero. Soluzioni contrattuali Quali conseguenze? TRASFERTA CCNL italiano Contributi previdenziali italiani Payroll italiano DISTACCO CCNL italiano (rispetto norme inderogabili estere) Contributi previdenziali italiani Payroll italiano, eventualmente solo contributivo Riaddebito dei costi ASSUNZIONE ALLESTERO Contratto estero Contributi allestero (tranne eccezioni da accordo di sicurezza sociale e/o Legge n. 398/87) Payroll estero
  • 5. 5 Aspetti Fiscali Determinazione del reddito di lavoro dipendente Per i soggetti fiscalmente residenti in Italia: La base imponibile 竪 costituita dalla retribuzione effettivamente percepita dal lavoratore (determinazione secondo le regole dellart. 51 del TUIR); ovvero sulla base delle c.d. retribuzioni convenzionali, al verificarsi di alcune condizioni; Per i soggetti fiscalmente non residenti in Italia la base imponibile 竪 costituita dai soli redditi prodotti in Italia (i.e. determinazione del reddito complessivo x numero di giorni lavorati in Italia / numero di giorni lavorativi complessivi) (articoli 3 e 23 del DPR n. 917/86 TUIR)
  • 6. 6 Aspetti Fiscali Il c.d. regime convenzionale ART. 51, comma 8-bis del TUIR: In deroga alle disposizioni dei commi da 1 a 8, il reddito di lavoro dipendente, prestato all'estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto da dipendenti che nell'arco di dodici mesi soggiornano nello Stato estero per un periodo superiore a 183 giorni, 竪 determinato sulla base delle retribuzioni convenzionali definite annualmente con il decreto del Ministro del lavoro e della previdenza sociale di cui all'articolo 4, comma 1, del decreto-legge 31 luglio 1987, n. 317 convertito, con modificazioni, dalla legge 3 ottobre 1987, n. 398.
  • 7. 7 Aspetti Fiscali Regime convenzionale: Soggetti beneficiari Soggetti beneficiari: Lavoratore dipendente fiscalmente residente in Italia che presta la propria attivit allestero. Soggetti esclusi: Lavoratore dipendente fiscalmente non residente in Italia; Lavoratore che presta la propria attivit in un settore lavorativo per il quale non sono specificamente previste le retribuzioni convenzionali (Cfr. Circolare AdE n. 20/2011) Frontalieri
  • 8. 8 Aspetti Fiscali Regime convenzionale: Condizioni a) Continuit: mancante del carattere della provvisoriet. Non deve essere occasionale e deve essere stabilita la permanenza allestero. Definizione dellincarico estero in uno specifico contratto di distacco. b) Esclusivit: non deve essere limitata ad uno specifico incarico, n辿 deve essere accessoria o strumentale rispetto allattivit svolta normalmente in Italia. Il contratto (o accordo integrativo) deve espressamente prevedere la prestazione di lavoro interamente svolta allestero (Cfr. Circ. Min. Fin. n. 207/2000). c) Soggiorno nello Stato estero > 183 gg nellarco 12 mesi: calcolo dei giorni => ferie, festivit, riposi settimanali e altri giorni non lavorativi indipendentemente da dove trascorsi (Cfr. Circ. Min. Fin. n. 207/2000).
  • 9. 9 Aspetti Fiscali Regime convenzionale: Determinazione della base imponibile ...la fascia di retribuzione imponibile 竪 determinata sulla base del raffronto con lo scaglione di retribuzione nazionale corrispondente per retribuzione nazionale deve intendersi il trattamento mensile determinato dividendo per 12 il trattamento da contratto collettivo previsto per il lavoratore, comprensivo degli emolumenti riconosciuti per accordo fra le parti, con esclusione dell'indennit estero (Circ. INPS 44/2008). Tuttavia "Ai fini della determinazione della base imponibile relativa all'attivit prestata all'estero (non si deve) tenere conto dei compensi effettivamente erogati. qualora il datore di lavoro riconosca al proprio dipendente alcuni benefits, questi emolumenti in natura non subiscono alcuna tassazione autonoma in quanto il loro ammontare sar ricompreso forfetariamente nella retribuzione convenzionale". (Circ Min. Fin. 207/2000 e Circ. AdE n. 20/2011).
  • 10. 10 Aspetti Fiscali Normativa convenzionale Art. 15 Modello di trattato OCSE Principio generale (c. 1): Tassazione nel paese ove si produce il reddito Eccezione (c. 2): Tassazione solo nello stato di residenza se: a) Il beneficiario 竪 residente dellaltro Paese b) il beneficiario soggiorna nell'altro Stato per un periodo o periodi che non oltrepassano in totale 183 giorni nel corso dell'anno fiscale considerato c) le remunerazioni sono pagate da o per conto di un datore di lavoro che non 竪 residente dell'altro Stato; e d) l'onere delle remunerazioni non 竪 sostenuto da una stabile organizzazione o da una base fissa che il datore di lavoro ha nell'altro Stato.
  • 11. 11 Aspetti Fiscali Normativa convenzionale ATTENZIONE: Come leggono lart. 15 gli altri Stati? Economic Employer: il riaddebito dei costi fa venir meno lapplicabilit di esenzione convenzionale (es: Germania, NL, Spagna, USA).
  • 12. 12 Aspetti Contributivi Determinazione base imponibile Armonizzazione della base imponibile fiscale e contributiva (art. 12 L. 153/1969): base imponibile previdenziale dovrebbe essere uguale alla base imponibile fiscale (retribuzione convenzionale) In paesi convenzionati la base imponibile previdenziale 竪 la retribuzione effettiva (nota del Ministero del lavoro prot. 10291 del 19/01/2001 e Circ. delle entrate contributive n. 86 del 10/04/2001) Per il Min. Lavoro: la retribuzione convenzionale 竪 ammessa ai fini previdenziali solo nel caso in cui il lavoro 竪 svolto in Paesi con cui non esistono accordi di sicurezza sociale o in caso di accordi parziali Sentenza del 28 giugno 2010, n. 393 - Corte d'Appello Torino Sezione Lavoro Civile: In dipendenza dell'armonizzazione degli imponibili fiscale e previdenziale, disposta dal decreto n. 314 del 1997, il disposto del comma 8 bis dell'art. 51 Tuir sulla determinazione forfetaria dell'imponibile per il lavoro all'estero 竪 applicabile anche ai fini previdenziali.
  • 13. 13 Aspetti Contributivi Determinazione base imponibile
  • 14. 14 Aspetti Fiscali Regime convenzionale: Casi particolari Principio di correlazione: in caso di bonus di uscita e di rientro o per attivit correlate/relative ad attivit svolta lanno precedente, gli obblighi di ritenuta variano come segue (Ris. Min. Fin. Direzione Regionale delle Entrate Lombardia del 01/10/1999) Bonus Irpef periodo di riferimento T Irpef periodo di erogazione T1 Rientro Residente su convenzionale Irpef assorbita nel convenzionale (T o T1?) Rientro Residente su effettiva Irpef su effettiva Rientro Non residente Irpef su effettiva Uscita Residente su effettiva Irpef su effettiva
  • 15. 15 Casi Particolari: Stock options 1) La stock options 竪 un diritto ad acquistare azioni ad un determinato prezzo, diverso dal valore di mercato dellazione alla data di acquisto. 2) alla data di assegnazione della stock option viene stabilito il prezzo (c.d. grant price) a cui si potr acquistare lazione. 3)lazione potr essere acquistata (c.d. esercizio della stock option) decorso un determinato periodo di tempo dallassegnazione della stock options stessa (c.d. vesting period) 4) scaduto il periodo di vesting, si pu嘆 esercitare la stock option, ossia acquistare lazione pagando il prezzo concordato allofferta della stock option. In questo momento si realizza reddito di lavoro subordinato (payroll) 5) sulla base delle informazioni disponibili, allesercizio di stock options segue la vendita immediata delle azioni acquistate (totale o parziale), al fine di realizzare la provvista per finanziare il prezzo di esercizio e le imposte italiane dovute sul reddito di lavoro
  • 16. 16 Casi Particolari: Stock options 1) Reddito di lavoro: si realizza un benefit imponibile, che viene certificato sul cedolino retributivo italiano e assoggettato alle ritenute alla fonte da parte del datore di lavoro italiano alla data di esercizio delle stock options. 2) Per calcolare il benefit 竪 necessario: - quantificare il valore normale (c.d. fair market value FMV) dellazione alla data di esercizio. - si detrae il costo sostenuto dal dipendente per acquistare lazione. Reddito di lavoro: FMV costo c/dipendente 3) Il FMV (italiano) di unazione quotata 竪 pari alla media delle quotazioni di chiusura nel mese precedente (non 竪 una questione di numero di gg) alla data delloperazione.
  • 17. 17 Casi Particolari: Stock options OCSE: Cross-border income Per il caso di lavoratori dipendenti che spostano la propria residenza fiscale da un Paese ad un altro tra la data di grant e la data di vesting delle stock options, lOCSE suggerisce di applicare un sistema di tassazione in pro-rata. Attuale regime italiano LAdE, con risoluzione n. 92/2009 conferma invece lapplicazione di un sistema di tassazione legato esclusivamente al paese di residenza fiscale al momento dellesercizio. In caso di residenza fiscale alla data di esercizio in Italia, il 100% del benefit 竪 imponibile in Italia, con diritto al credito di imposta per imposte versate allestero, se nel paese estero viene applicato il sistema pro-rata suggerito dallOCSE.