כנס החורף דורית גבאי, רוח - מאמר שלא פורסם בחוברת הכנס
- 1. רפורמה במבחן התוצאה – מיסוי מקרקעין מושב ג' – ים המלח מאת: דורית גבאי, רו"ח תוכן עניינים: הדבש והעוקץ 1. מהחיוב לפטור במכירת הוילה 2. למה תכנון מס? 3. ייצוג במיסוי מקרקעין – כתרומה למשק ולכלכלת ישראל 4. מתנות שנתן האב לילדים שנשכחו והשלכתם על העסקה הבאה 5. מיהו "קרוב" לענין הפטור לחוק מיסוי מקרקעין? 6. תיקונים נחוצים בחוק מיסוי מקרקעין וחוקי מס נלווים 7. הדבש והעוקץ 1. אושרה הארכת התוקף של הוראת השעה שתוקפה פג ביום 31.3231212 ולאור אישור ועדת הכנסת מיום 31.3231211 – תוקפה יפוג ביום 21.320202 העילה להארכת המועד – סעיף 12 לחוק יסוד הכנסת הדבש עסקאות במקרקעין, היינו מכירות של זכויות במקרקעין שיום המכירה שלהן ייקבע עד ליום 21.32020 ייהנו מ: מס רכישה על דירה יחידה רכישות של דירה יחידה לפי החוק שיום הרכישה שלהן יחול עד וכולל 21.32020 ייהנו ממדרגות נוחות כדלהלן (אפשרי שיחולו שינוים קלים לטובה): מס רכישה על דירת מגורים יחידה על חלק השווי שאינו עולה על .,4,137,1 ₪ – %. על החלק שבין .,4,137,1 ₪ לבין 0,2,,1,,1 ₪ – %022 על חלק השווי העולה על 0,2,,1,,1 ₪ – %0 פטור על דירות מגורים פטור ממס שבח למוכר שתי "דירות מגורים מזכה" ניתן עדיין למכור שתי דירות מגורים מזכות נוספות בפטור ממס שבח עד לסך של 323 מיליון ש"ח, בנוסף לפטור הקבוע בפרק חמישי1 בחוק מיסוי מקרקעין2 1
- 2. פטור ממס שבח על מכירת קרקע למגורים הקלה במס למוכר קרקע המיועדת לבניית דירות מגורים המשך תשלום מס שבח בשיעור מקסימאלי של %.3 – %03 על השבח הריאלי החייב, במכירת קרקע עליה ניתן לבנות שמונה יחידות דיור ומעלה ואשר יום רכישתה קדם ליום 1..3 ו- %.1 מיחידות הדיור תושלם בניתן בתוך ,2 חודשים מיום המכירה2 הדגש תמיד הוא על "יום המכירה" ו- "יום הרכישה", כי אישור בית משפט דוחה את היום ליום האישור וכן הלאה2 תלמדו את הוראת ביצוע ,,/03 שמרכזת מתי יידחה יום המכירה ליום שאינו יום חתימת חוזה2 העוקץ רכישת של זכויות במקרקעין שייקבע להן יום רכישה עד וכולל 21.32020 מדרגות מס רכישה על דירה נוספת ימשיכו להיות גבוהים והעיוות יימשך עוד מספר חודשים: מס רכישה על דירת מגורים נוספת על חלק השווי שאינו עולה על ..3,20.,1 ₪ – %0 על חלק השווי שבין ..3,20.,1 ₪ לבין ..,,,01,2 ₪ – %, על חלק השווי העולה על ..,,,01,2 ₪ – %4 2. הצעדים מהחיוב לפטור במכירת הווילה מטרת הסקירה הזו היא לחדד את העובדה שעבודת השומה ותכנון המס מתחילים ביכולת לאסוף נתונים, לנתחם, ולהוציא תכנון מס נכון ופשוט ם אל הפועל2 דרך עבודת רואי החשבון סלולה בנתיב הזה ומובן שטעויות מעין אלו, כפי שקרו במקרה הזה, לא יכולות לקרות וכרואת חשבון שהוכשרה בכלים יסודיים מעולים יודעת לציין שטעויות כאלו לא יכולות לקרות וצריך למנוע אותן2 רקע פלוני הגיע כאשר מכר את הווילה שלו יחד עם גרושתו, כשני תאים משפחתיים נפרדים2 לכל אחד יצאה שומת מס שבח נפרדת2 כל אחד ביקש לנצל פטור אישי שלו2 בעצת עורך הדין שלהם, הם ביקשו לנצל הפטור לפי סעיף ,7ב(1)2 הדירה הנמכרת – אותה הווילה העונה להגדרת "דירת מגורים מזכה"2 מה הבעיה? הבעיה התעוררה אצל פלוני2 2
- 3. מנהל מס שבח צלצל לעורך הדין ומסר לו שלפי דיווחי המחשב פלוני מכר דירת מגורים כשנה לפני מכירה זו, בפטור ממס לפי סעיף 3, לחוק2 זוהי העברה בין קרובים, בגינה ניתן לבקש פטור לפי סעיף מיוחד2 ואכן כך עשה עורך הדין2 עורך הדין שהיה מבועט מהידיעה, פנה מייד למנהל בטפסים חדשים וביקש להמיר הפטור ממס שבח מסעיף ,7ב(1) לפטור לפי הוראת השעה2 כידוע הוראת השעה מעניקה הפטור לדירה בשווי של עד 323 מליון ₪, אולם הווילה נמכרה במעל 0 מיליון ₪2 החלק בתמורה הכספית של פלוני עלה על 023 מליון ₪2 הפטור לפי הוראת שעה מוגבל ל- 323 מיליון ₪ לכל דירת המגורים2 יוצא שהיה הכרח לרכז עלויות ולחשב את המס על החלק החייב, זה העולה על תקרת הפטור של 323 ₪ מליון ש"ח2 הוכנסו עלויות הרכישה והבניה של הווילה, הוצאות עורך דין, תיווך וכל מה שהיה, חלק יחסי לפלוני, וחלק יחסי לחלק החייב מהתמורה המיוחסת לו2 מה הפתרון? עדיין היה מס גבוה לתשלום – ואז פנו לייעוץ מס2 חקירת הנתונים יחד עם פלוני העלתה את הדבר הבא: אותו חלק במתנה שהעביר לאחותו, לפי סעיף 3, לחוק, היה חלק קטן בדירת מגורים .7/2 אותו ירש מאביו, בהיותו צעיר כבן 112 החלק הזה היה חלק מדירת מגורים שהאב הוריש ביום פטירתו, כדירת מגורים יחידה2 הפטור הנכון לניצול שהיה צריך לבקש עורך הדין שביצע את ההעברה מפלוני לאחותו הינו לפי סעיף ,7ב(0)2 בסופו של דבר הוגשה בקשה מיוחדת לרשות המסים בירושלים להמרת הפטור של חלק המתנה לאחות מסעיף 3, לסעיף ,7ב(0)2 הבקשה אושרה2 באותו מעמד הוגשה בקשה למנהל מיסוי מקרקעין, אשר טיפל במכירת הווילה, וחייב את מכירתה על ידי פלוני במס, לחזור ולנצל את הפטור לפי החוק העיקרי, כמוצהר2 תמיד זכרו שכאשר הבעיה הנכונה אינה מזוהה, הפתרון שניתן שגוי2 3. למה צריך תכנון מס – לצרכי חוק מיסוי מקרקעין? כבוד השופט שמגר: "222חובתם של מומחים בענייני מס לתכנן עסקאות משפטיות222" תכנון המס זו זכות לנישום. תכנון המס נועד לחסוך במס, להקל בסכום, לעזור בפרוצדורה וכל זאת תחת אמת אשר ניכרת בעשייה ובהתנהלות הממשית מצד אחד, ובכתובים (לא חובה) – במערכת החוזים, מצד שני2 השופט שמגר בפסק דין חזון המפורסם רשם: "עצם העובדה כי צדדים בחרו במבנה משפטי דל מיסים אינה מצביעה כי המבנה "מלאכותי" או "בדוי". זכותם ואף חובתם של מומחים בענייני מיסים לתכנן עסקאות משפטיות כך שלא תהיינה עתירות מס... 3
- 4. אדם רשאי לנצל לטובתו כל הוראה שבדין, הפוטרת ממס או מקילה בו, שהרי לשם כך היא נוצרה; והוא, כמובן, כל עוד אינו מנסה לעוות במעשיו את כוונת המחוקק או לעשות מעשה כלשהו שלא כדין כדי להיכנס לתחומי פטור או הקלה, שלא נועדו לו." איך צריך לעשות את זה כאשר זה נוגע למיסוי מקרקעין? התפקיד של מומחה מס הוא ראשית לאסוף את הנתונים ולהבין מהי השאיפה של האדם2 האדם יכול להיות בעל עסק או חברה, בעל נכס מקרקעין שרכש אותו, ירש וכן הלאה2 הנתונים וחקירתם היסודית והקפדנית צריכה להיעשות בעין בוחנת ובהבנה של הממשקים של הנתונים, ואיך הם יחד משתלבים, אינם מתאימים ואולי חסרים2 אדם מגיע עם אוסף ניירות ומחשבות, כאלה ואחרות, משולבות ברעיונות מגובשים לבצע עסקה2 החוכמה היא: לקחת את הכל יחד ולגבש תוכנית2 התוכנית צריכה להיות כלכלית, אמיתית ומתאימה לאדם2 רעיון ותוכנית שהתאימה למשפחה פלונית, אינו בהכרח מתאים למשפחה אלמונית – גם אם מדובר באותה אדמה, אותה שכונה, יש להם אותו כיוון רוח ואויר פרדסים2 לכן, כל תכנון מס למשפחה הוא יצירת מופת בפני עצמה2 היצירה הזו כה מיוחדת, שכאשר היא מאושרת ויוצאים לדרך, כל השותפים ליצירתה קורנים מאושר ומשתפים פעולה להצלחתה2 בסופו של דבר, גם מכירה של מגרש שירשה משפחה בשווי של חמישה מליון ש"ח, עסקה פשוטה ככל שתהיה, עבורה היא אירוע חריג ותשומת הלב צריכה להיות בהתאם2 עבור היועצים זו עוד עסקה מיני רבים2 עבור המשפחה – זו העסקה של חייה2 ההבדל בין תכנון מס אחד למשנהו נוצר לאור מרכיבים רבים המשפיעים על תכנון המס2 אציין כמה מהם: למשל, תכנון מס במימוש קרקע לבניית ,1 יחידות דיור2 אנו נמצאים בתום תקופה של מתן הנחות מס למי שמוכר קרקע שניתן לבנות עליה 1 יחידות ומעלה2 הפיתוי הוא גדול משום שהטבות המס הגלומות בה מניבות תזרים גדול יותר של כסף שנשאר בתום התהליך אצל בעלי הקרקע2 משיעור מס של %17 על חלק מהרווח שנוצר במימוש מהקרקע, המס יורד ל- %03-.3, טרם הוכרע סופית שיעור המס, אבל לצורך הדין זה לא הנושא2 חובת הזהירות הנדרשת ממתכנן המס היא עצומה2 למה? יש כאן נתונים בסיסיים של הקרקע: נתוני רכישה, חוזים, הסכמים מהעבר, שטרי מכר, פטירות של המורישים, צוואות – קיימות או לא, השבחות ותשלומים אשר הוצאו על הקרקע הזו מאז נרכשה, תשלומי מס רכוש לפי חוק מס רכוש, פיצול החלקה, החלפות שלה עם המינהל, הסדרים, תשלומי היטל השבחה צפויים, קיומה של שומת מס עיזבון או היעדרותה, הערכת שווי הקרקע ליום פטירה וכן הלאה2 מספר היורשים, אחד או יותר, טענות להלכת שתוף ובדיקה שלהם לעניין המס החל ועוד2 האירוע מיוחד תמיד עבור האדם הקשור אליו2 גודל האחריות והרצון להישאר עם כמה שיותר, וזה נכון, עוד יותר, כאשר קיימת נחיצות גדולה לעזור לילדים, או סגירת חוב בסדר גודל מיוחד2 תכנון העסקה ייקח בחשבון עד כמה זקוק האדם לכסף מיידי או שמא יכול לחכות למימוש שיעשו בתוך מעל .2 חודש, אם ניקח מקדמי ביטחון ומועדי הוצאת היתרים וכן הלאה2 4
- 5. אופי העסקה וניתוחה לצורכי מס תלוי גם במה שעשה האדם עד כה בנושא עסקאות במקרקעין והתנהלותו עד כה, גם ביחס לנכס הנמכר – סיווגו כהשקעה פרטית או עסקית ומה בדיוק עשה בקשר לקרקע מאז הפך לבעליה2 בעצם תוכנית הבדיקה היא יצירה הקשורה קשר הדוק לקשת הידיעות של המומחה – מתכנן המס, יכולתו לנתח בדייקנות את הנתונים ולקבל תמיכה שלהם במסמכים וכן הלאה2 תכנון המס אינו בהכרח פרי הוראת חוק קיימת או פרי היעדרותה של הוראה שמכאן ניתן להבין שניתן לבצע עסקה לפלונית2 עבודת עורך הדין – בהקשר זה היא עבודה משפטית2 עבודתו המשפטית חיונית בכל עסקה ואין לבצע עסקת מקרקעין בלא להיעזר בשרותיו של עורך דין2 עורך הדין הוא אחד מצוות בן שניים לשלושה אנשים בדרך כלל2 הצוות מורכב מעו"ד, מומחה מס ושמאי – כאשר זה נחוץ2 אגב, מומחה מס יכול להיות עו"ד, רואה חשבון, יועץ מס או אדם – בוגר מערכת המס בעל ידע עצום2 קיומו של התואר – אינו מעיד על מומחיותו של אדם2 כל אחד בצוות עורך את הבדיקות שלו, ואחד מרכז אותם2 ניתוח מקצועי יכלול הוראות חוק, פסיקה והנחיות של רשות המסים – המון יצירה ושיקול דעת כולל למקרה הזה2 הבדיקות הופכות לנייר עמדה אשר מכיל את כל הרכיבים – המשפטיים, השמאיים, התכנוניים והכלכליים, והיצירה הינה תכנון מס2 התוכנית כוללת את החלקים הבאים: השאיפה העובדות שאלות המס המצריכות דיון מקצועי סוגיות משפטיות – מפנות לנייר נפרד מטעם עורך הדין פתרונות מוצעים לקשיים שעולים בניתוח הסוגיות המלצה לחלופות וניתוחן המספרי – מוצגות בטבלת השוואה ניתוח סיכונים וסיכויים והמלצות מעשיות לאחר ישיבה ראשונה, האדם ומשפחתו חוזרים עם תיקונים, שאלות נוספות, חששות שלרוב הן פרי שמועות או ניסיון קודם שלא צלח ועוד כהנה2 מנסחים חלופות משופרות שמתוכן נבחרת המועדפת2 החלופה המועדפת – עוברת לעורך הדין המומחה לנושא מקרקעין במקרה הזה, לניסוח חוזה אחד או יותר2 לעיתים צריך לבצע פעולות מקדימות לעסקה הראשית, כי אז עורך הדין מנסח ויוצאים לדרך2 חשוב לזכור, שכל תכנון מס חייב להיות מבוסס על אמת וכוונה טהורה לעשות את מה שתוכנן ולא רק למראית עין2 המצגים וההתנהגות בפועל הם – הם שעושים את ההבדל במקומות שיש מחלוקת לגבי סיווג העסקה לצרכי מס, שזו אחת השאלות המרכזיות בתכנון המס2 התוכנית צריכה להיות מובנת ומנוסחת גם בעין של פקידי המס, מתוקף תפקידם לשמור על האינטרס הציבורי ולא לאפשר תכנוני מס שמטרתם העלמת הכנסות והימנעות מתשלום מס2 יותר מכך, אפשרי שהתוכנית תעבור חלק במשרדי מיסוי מקרקעין וסמכות סיווג העסקה לצרכי מס תנוצל על ידי פקיד השומה – המטפל מכוח פקודת מס הכנסה בהכנסות האדם, וכי אפשרי שהסיווג ישונה למשל מעסקה פטורה ממס לעסקה חייבת, מעסקה הונית לעסקה פירותית שמשמעויות ההחלטה הזו קריטיות לתכנון המס2 5
- 6. לפיכך, בכל עסקה בה נחוץ ראש שיחשוב וייצור בשבילך פתרון מיוחד לך, מיוחד לעת הזו, שאינו בהכרח אותו דבר כמו בפעם הקודמת, מעורבות מומחה מס לצד עורך דין ושמאי היא קריטית2 עצתי היא שיש להרכיב את הצוות הזה ולתת למי מביניהם לנהל אותו ולקדם עבורך פתרון כלכלי, חוקי ובר ביצוע בתכנון מס מיטבי ובניהול יעיל של הליכי השומה מול מנהל מיסוי מקרקעין2 ואם נחזור לדברי השופט שמגר: "222אדם רשאי לנצל לטובתו כל הוראה שבדין, הפוטרת ממס או מקילה בו222" הזכות הזו קיימת, כדאי לנצלה בדרך בטוחה כאשר צועדים עם אנשים שניתן לסמוך עליהם2 אנשים שבסוף הדרך נפרדים מהם לשלום ולא נדרשים לתבוע אותם על רשלנותם, אנשים שעימם הגדרתם שאיפה והשגתם אותה2 רואי חשבון אשר מעורבים בתיקי מיסוי מקרקעין, טוב יעשו אם יקחו המושכות לידיהם ויתנו מיכולתם והשכלתם ויסייעו מאוד ביצירת תכנוני מס פשוטים ויביאו אותם למימוש2 4. ייצוג רואי חשבון – כלי להגברת השרות לציבור, כלי להגברת מהירויות הטיפול ומצמצום החיכוך עם הרשויות נוסח ההודעה אשר יצאה מטעמי כאשר בג"ץ החליט לדחות את העתירה לביטול האפליה ומימוש חוק החופש העיסוק. "בית המשפט ממשיך להנציח עוול של שנים2 במלחמה על יוקרה ועל ממון הפסידה בעיקר מדינת ישראל בית המשפט העליון דחה את עתירתה של דורית גבאי בדבר שינוי החוק הנותן לעורכי הדין את הזכות הבלעדית לטפל במיסוי מקרקעין העותרת יועצת מס בכירה דורית גבאי: "בית המשפט העליון שגה! החלטת העליון שלא להתערב בחקיקה הקיימת ממשיכה לפגוע בחופש העיסוק של כלל רואי החשבון אשר לומד ונבחן בנושא חוק מיסוי מקרקעין2 ההחלטה מנציחה עוול של שנים ומבזבזת את כספי הציבור" יועצת מס בכירה המתמחה במיסוי מקרקעין, דורית גבאי, עתרה לבית המשפט העליון במטרה לשנות את החוק הנותן לעורכי הדין את הזכות הבלעדית לטפל במיסוי מקרקעין ולאפשר לרואי חשבון לייצג נישומים בכל הקשור לחוק מיסוי מקרקעין2 אמש דחה בית המשפט העליון את העתירה שהוגשה באוקטובר .1.32בעתירתה טענה גבאי כי החוק מגביל ופוגע בחופש העיסוק של רואי החשבון בכך שאינו מאפשר להם לייצג בעלי נכסי מקרקעין שמוכרים או רוכשים נכסים חדשים בישראל2 העתירה נועדה ליצור חופש בחירה לנישומים את מי לקחת כמייצג ולא להגבילם לעורך דין 2 יועצת מס בכירה – לשעבר סגנית למנהלת מיסוי מקרקעין, דורית גבאי: 6
- 7. "בית המשפט העליון שגה! החלטת העליון שלא להתערב בחקיקה הקיימת ממשיכה לפגוע בחופש העיסוק של כלל רואי החשבון אשר לומד ונבחן בנושא חוק מיסוי מקרקעין2 ההחלטה מנציחה עוול של שנים ופשרות של איגודים מקצועיים בעלי אינטרסים ומעודדת הורדה ברמת הדרישות להכשרה במקום להעלות את הרמה2 כלומר, עורך דין יסיים בהצטיינות לימודי משפטים – ויוכל לייצג במיסוי מקרקעין גם אם לא למד שורה אחת מהחוק ולבטח לא נבחן עליו! ההחלטה פוגעת בכלכלת ישראל – שכן רואה החשבון יודעים יותר ועושים ויכולים לקדם את הטיפול בעסקאות באופן מקצועי ויעיל יותר בגישה הרצויה ובלי להיגרר לעררים מיותרים בבתי משפט2 לרואי חשבון יש זכות לייצג עסקאות נדל"ן בחו"ל והם עושים זאת בלא כל קושי2 תחום הייצוג במיסוי מקרקעין מגלגל סכומי כסף רבים שמשלמים אותם בעלי הנכסים מהארץ ומחו"ל2 זוהי מלחמה על נתח שוק ועל יוקרה2 בהחלטה הזו הנישומים - תושבי ישראל ותושבי חוץ, כמובן משרד האוצר ואנו כחברה – הפסדנו2 תביעות לרשלנות מקצועית כנגד עורכי דין בתחום מיסוי מקרקעין עומדים על 2 מתוך 7 תביעות שמוגשות נגדם2 לא ניראה כי המגמה תשתנה לטובה2 כמה זמן ומשאבים מתבזבזים בלטפל בשגיאות הללו? מי משלם על זה? כרואת חשבון אני רואה בידע ובאומנות הייצוג, גם יחד, ובעיקר ברצון העז לעזור לנישומים לתכנן את העסקה נכון - כבסיס לזכות שלי לעבוד בישראל ולעזור לאנשים לשלם פחות כחוק2 על זכות זו לא אוותר2" פסק הדין הדוחה את העתירה, ניתן בבית המשפט העליון בתאריך 21.2.11.11 מה קורה מכאן ואילך? לשכת עורכי הדין יצאה בפרסומים רבים בנושא2 נשלחו מיילים לכל עורכי הדין בארץ ובכל ועדה פנימית של הלשכה הנושא עולה2 המרוץ של לשכת עורכי הדין הוא כנגד משיגי גבול2 כאלה שעושים את העבודה משפטית במקום עורכי הדין2 הם מנהלים מרדפים כאלה במשך שנים2 כעת, הבג"ץ הזה נתן להם מטריה להמשיך ולעסוק בנשוא הזה באופן בלעדי2 התוכנית שלנו היא להפיץ בכל מקום את החיוניות של השינוי בחוק, לפעול לתיקון החוק בשיתוף משרד האוצר, רשות המסים, ולהביא לייצוג מלא של כלל רואי החשבון2 מובן, שרואה חשבון שאינו מעוניין לעסוק בזה, לא יעסוק בזה2 אולם, מי שיש לו הידע והוכשר לייצג במסי הכנסה ורווח הון – חייב לקבל את זכות הייצוג גם במיסוי מקרקעין2 הדרך לתקן את העוול פשוטה: או דרך מחיקת פסקה 7 להגדרת "נכס" ואז כל עיסקה במקרקעין – נכללת ברווח הון ואז רואי החשבון בפנים2 או לתקן את סעיף ,.1א לחוק מיסוי מקרקעין באופן הבא: 7
- 8. 1.1א. (א) רואה חשבון כהגדרתו בחוק רואי חשבון, התשט"ו-00,1, רשאי לייצג נישום בהליכים המתנהלים לפי חוק זה, לפני המנהל בלבד; לענין זה, "ייצוג" - לרבות כל טיעון ופעולה אחרת בשמו של נישום2 (ב)הוראת סעיף קטן (א) אינה באה לפגוע בזכותו של עורך דין על פי חוק לשכת עורכי הדין, התשכ"א-1,,12 מתנות שנתן האב לילדים שנשכחו והשלכתם על העסקה הבאה 5. העובדות נחתם הסכם למכירת נכס מסחרי במרכז הארץ2 העסקה פשוטה2 במזומן2 הרוכשת חברה עסקית2 המוכר – יחיד שניהל את עסקיו במבנה שנים רבות, בשנות ה- .4 לחייו מסר הנכס להשכרה ואז הוחלט לממשו במחיר טוב ומכספים אלו ציפו לנצל יחד2 חישובי המס נעשו2 נלקחו כל רכיבי השומה ונבדקו כל הטבות המס המגיעות למוכר2 למשל – השגנו לו אישור לקיזוז הפסדים מפקיד השומה לפי סעיף 13(ח), מה שיצר הפחתה של השבח הראלי בכ- ...,..4 ₪ ועוד כהנה עניינים2 הדיווח נעשה על ידי עורך הדין ובחלוף מספר ימים הוא מקבל טלפון להגיע מיד למשרד מנהל מס שבח2 הבעיה מסתבר, שהאב, זה שחתום על החוזה וזה שרשום בנסח הטאבו העדכני ביותר ביום החתימה איננו הבעלים של הנכס2 בשנת 3,,1 הוא העביר את הנכס הזה שנמכר ועוד נכסים נוספים במתנה לשלושת ילדיו2 העברה זו דווחה למנהל מיסוי מקרקעין, שולם מס הרכישה, אולם עורך הדין לא השלים את רישומה2 כלומר, האב נותר בעלים של הנכס בלשכת רשום המקרקעין2 בפועל, הוא החליט להעביר וביצע בפועל הסכם מתנה שנחתם ודווח למנהל מיסוי מקרקעין ואף שולם כל המס החל2 המבוכה הייתה גדולה2 מסלולי הפתרון פנינו למנהל לבקש ביטול המתנה2 ביטול מתנה כאשר הנותן והמקבל נמצאים – זה הכי קל ופשוט2 הוכחנו שהנכס המשיך להיות רשום בהצהרות ההון של האב בשנים שלאחר מועד המתנה, הוכחנו שאת דמי השכירות והחוזים שנחתמו עם דיירים חתם האב וקבל את הכספים בפועל2 הוכחנו שבהתנהגות – הנכס לא עבר לילדים2 מהותית, היה ברור שהנכס נותר בבעלות האב2 למנהל היה קושי לאשר הבקשה לביטול, גם לפי הצעתנו – לפיה מס הרכישה אשר שולם לא יוחזר 8
- 9. (כחלק מהמחיר של הבלגן שנוצר)2 הקושי נבע משום שהנכס יצא מידיו לצד ג'2 בכל מקרה, ועדת הערר ניהלה דיון אחד, עורכת הדין מהפרקליטות ניסתה להציג כאילו השומה הוגשה רק על שם האב, רק כדי ליהנות מקיזוזי ההפסדים2 הנתון הזה ממש לא היה נכון, ואילו ידענו שהמוכרים הם שלושה ילדים, החוזה היה נחתם כך, והבקשה להפסדים בגין הנכס הייתה יוצאת לשלושת הילדים2 ועדת הערר ביקשה להגיע להבנות בטרם יתחילו דיוני ההוכחות2 כך עשינו2 ישבנו עם מנהל מיסוי מקרקעין והגענו להבנות ופשרה שהאירוע של המתנה יבוטל2 התוצאה הינה משולבת2 בפועל ההעברות בוטלו והאב חזר להיות הבעלים והשומה יצאה על שמו2 אולם מבחינת המס – היה צריך לפצות את המנהל, כדרך הפשרה2 הפיצוי חושב כך: חושב מס רכישה לפי שווי הנכס הנמכר ליום מכירתו, לפי ההסכם, בשיעור %0 - שליש2 חושב מס הרכישה ששולם בשנת 3,,1 בערכו היום2 מס זה לא הושב לאב2 היה צורך להשלים סכום נוסף מצד האב2 יצא שכאילו בוצע מכר חוזר בלי חיוב במס שבח ועם חיוב חלקי של מס רכישה2 התוצאה והפשרה הולידה ששומת השבח הוצאה על שם האב בקיזוז ההפסדים שניתנו מפקיד השומה2 בנוסף, הוגשה בקשה למס הכנסה – לפקיד השומה לחשב את השבח שנבע למוכר – האב בחישוב נפרד עם אשתו, כבני זוג שנישאו לפני 74,12121 וזכאים לחישוב נפרד במסגרת הלכת שיתוף בנכסיהם2 הוכנו תצהירים והוגשה הבקשה2 אנו ממתינים לתוצאת המס הסופית2 ההמלצה כרואי חשבון, אנא שאלו את השאלות בנוגע נכסי הנישום, בעת מילוי הצהרת הון, לבקש נסחי טאבו, לחקור קצת יותר2 איתור הבעיה בראשיתה ימנע צרות בהמשך2 מוצע להעביר מתנות כאשר יש טעם בכך2 להבין על מה חותמים2 הילדים עשו כבקשת האב, והם העידו כי לא הבינו על מה הם חותמים2 הם חשבו שזה קשור בירושה באיזה אופן2 מעולם לא נפגשו עם הנכס והפירות ממנו2 אציין שלגבי שאר הנכסים אשר ניתנו באותה עת, הוגשו ואושרו בקשות הביטול ומס הרכישה שב בערכו הראלי2 גם במקרה הזה הטעות החלה באי השלמת המתנה ברישום על ידי עורך הדין2 כאשר אתם פונים לקבל את עזרת עורך הדין תבקשו להבין מהן משימותיו ולעקוב אחר התקדמותו עד לסיום כל מה שנחוץ והתחייב לעשות2 מיהו "קרוב" לענין הפטור לחוק מיסוי מקרקעין? ,2 העליון נתן פרשנות מרחיבה, שאינה נכונה וצודקת ודחה את הערעור של מנהל מס שבח2 ע"א – .1/41,1 9
- 10. הגדרת "קרוב" לפי חוק מיסוי מקרקעין נקבעה לעניין מס שבח ולעניין מס רכישה2 הגדרות אלו אינן זהות2 "קרוב" לאדם פלוני לעניין מס שבח לפי סעיף 1 לחוק – לצורך הענקת פטור למעביר הזכויות בלא תמורה כוללת את אלה: "קרוב "לאדם פלוני– 1) בן זוג; 2) הורה ,הורי הורה ,צאצא ,צאצאי בן -זוג ובני -זוגםשל כל אחד מאלה; 2 ( אח או אחות ובני -זוגם; 7) איגוד שהוא בשליטתו"; "קרוב" לעניין מס רכישה - לצורך הפטור ממס רכישה או ההנחה בשליש מהמס החל עוללת את אלה: בן זוג, לרבות מי שהיה בן זוג במשך ששה חודשים שקדמו למכירת זכות במקרקעין, הורה, צאצא, בן זוג של צאצא, את ואחות2 ניתן לראות כי קיימים מספר הבדלים בהגדרות ובמי שבחר המחוקק להעניק פטור ממס2 כך למשל – העברה בלא תמורה של זכות במקרקעין לסבא- במס שבח תהא פטורה ממס ובמס רכישה תהא חייבת כרגיל ובלא כל הנחה2 המקרה שנדון בעליון נוגע לשאלת מעמדו של "גיס". המקרה מעט מיוחד כי הגיס – יכול להעביר ולנצל פטור ממס שבח לפי סעיף 3,(א), אולם לא זכאי להנחה במס רכישה2 זה כתוב בחוק באופן ברור ואין שאלה בכלל2 המקרה הנדון העלה את השאלה המשפטית הבאה: האם כאשר אדם, שמעביר בלא תמורה זכות במקרקעין לבעל של אחותו, (לגיסו), אלא שבמקרה הזה האחות נפטרה, והמקבל, נישא בשנית2 האם הזכות לפטור ממס שבח נשללת ממנו בשל נישואיו בשנית או שמא – מעמדו לצרכי הפטור נותר בעינו, חרף מות האישה (האחות) וחרף נישואיו בשנית? מנהל מיסוי מקרקעין דחה את השומה העצמית ואת ההשגה אשר הוגשה וקבע כי לא מגיע הפטור ממס רכישה – משום שהמקבל - אינו עונה להגדרת "קרוב", וזה אכן נכון וצודק ואף ועדת הערר דחתה את הערר בסוגיית מס הרכישה2 אך המנהל גם דחה את בקשת הפטור ממס שבח בטענה כי במובן סעיף 1 לחוק היות וחוסין (הבעל של האישה שנפטרה) נישא בשנית לאחר שהתאלמן מנתקים את הקרבה שהייתה בין הצדדים2 העליון דן בערעור שהגיש המנהל להחלטת ועדת הערר אשר קבעה כי מגיע הפטור ממס שבח בגין ההעברה לגיס2 בית המשפט אישר את החלטת ועדת הערר ודחה את ערעור המנהל, וקבע: הפטור יינתן2 11
- 11. בפסק הדין נערך דיון מקיף לפרשנות לשונית מול פשרנות תכליתית. ומתוך כך הבחין בין פרשנות סובייקטיבית לפרשנות אובייקטיבית. שם נרשם: "הפרשנות התכליתית מעניקה משקל כבד לשיקול הלשוני . פרשן אינו רשאי לתת ללשון החוק משמעות משפטית שהיא איננה מסוגלת לשאת .לפיכך, למשמעות המשפטית חייב להיות עיגון, ולו מינימאלי, בתורת הלשון2 כל אפשרות פרשנית שלשון החוק סובלת הינה חלק ממתחם האפשרויות הפרשניות2 בקביעתו של מתחם האפשרויות מתחשב השופט בלשון הטבעית והרגילה של הטקסט הפיסקאלי ובלשונו החריגה ויוצאת הדופן (ברק ,פרשנות דיני המסים ,עמוד 127)2 לא היתה מחלוקת לפטור אילו הבעל לא נישא בשנית2 לטענת המנהל על התנתקות הקרבה בשל נישואיו מחדש, חולק בית המשפט העליון2 השופטת נאור, לאחר שסקרה פרשנויות לשוניות למונח "בן זוג" רשמה: מסקנתי ,אפוא , היא שמתחם האפשרויות הלשוניות כולל הן את פרשנותם של המשיבים והן את פרשנותו של המערער .לפיכך, יש לעבור ולבחון איזו אפשרות פרשנית מתיישבת עם תכלית החוק. מטרתם של כללי הפרשנות היא להעניק לנורמה המשפטית את המשמעות המגשימה באופן הטוב ביותר את תכליתה . התכלית המונחת ביסוד חקיקת מס היא המטרות, הערכים, והאינטרסים שחוק המס נועד להגשים’ )ברק, פרשנות דיני המסים, בעמוד 727 ( תכלית החקיקה מחולקת באופן גס לשתיים : תכלית סובייקטיבית ותכלית אובייקטיבית. התכלית הסובייקטיבית משמעה המטרות2 הערכים והמדיניות שהמחוקק ביקש להגשים באמצעות החוק2 על תכלית זו ניתן ללמוד מלשון החוק עצמו, מההיסטוריה החקיקתית שלו ומהרקע ההיסטורי, החברתי והמשפטי . התכלית האובייקטיבית הינה המטרות והמדיניות אשר דבר החקיקה נועד להגשים בחברה דמוקרטית ומודרנית) ברק ,פרשנות במשפט , בעמוד 3.3) המקורות לגיבוש תכלית החקיקה כוללים הן מקורות פנימיים ,כגון גוף החוק ,שם החוק , כותרות בחוק ומבנה החוק ;והן מקורות חיצוניים ,כגון עקרונות יסוד של השיטה , רקע חברתי ,הדין הכללי, ההיסטוריה של החוק וחזקות שונות’. כדי לאזן בין התכליות האמורות, יצר המחוקק את הפטור המעוגן בסעיף 26 (א) לחוק , אשר במסגרתו הניח כי עסקאות ללא תמורה בין בני משפחה הן ברובן עסקאות אמת והן לא נעשות למטרה עסקית .לפיכך ,ראה המחוקק לפטור אותן מתשלום מס ,שכן אין במסגרתן מימוש של השבח . היטיב להסביר זאת פרופ' נמדר בספרו ,שם דן המחבר בטיבו של הפטור בסעיף) 26 א:( "במקרה של מתנה לקרוב, בדומה להורשה, המדובר הוא בהנחלה של הזכות מדור לדור בתוך הגרעין המשפחתי, ולא בהעברה עסקית שניתן לראות בה כמימוש השבח שהצטבר בנכס. העברה במסגרת המשפחתית הינה פעולה הקרובה יותר להורשה בחיים, שהמחוקק נוהג להעניק לה פטור ממס. בשני המקרים האלה המחוקק" מתעלם "מן ההעברה שבין נותן המתנה לבין קרובו , ורואה את הקרוב כנכנס בנעליו של נותן המתנה") נמדר, בעמ' 48) השופטת נאור קבעה, כי פרשנות תכליתית של הוראת הפטֹור ממס שבח הקבועה בסעיף 26(א) לחוק מביאה למסקנה, כי יצירת גרעין משפחתי חדש אינה מחליפה בהכרח את הגרעין המשפחתי הקודם ויש, דווקא, שהיא באה להוסיף ולא להחליף. בנוסף, קבעה השופטת נאור, כי תכלית החקיקה הינה לאפשר מתנה ל"קרוב" ולא לראֹות בה העברה עסקית, כאשר נישואיו מחדש של האלמן אינם חותרים תחת תכלית זו. השופטת נאור הוסיפה וציינה, כי בנסיבות 11
- 12. העניין בו העניק המחוקק פטֹור ונותר ספק לגבי היקף פריסתו, יש מקום להחלה רחבה של הפטֹור. עמדת המחברת אני סבורה שתא משפחתי לעניין חוקי המס נוצר בין נישואין או ברגע שכלכלית נוצר התא - גם בהעדר נישואין2 כאשר מתפצל התא המשפחתי עקב גירושין, פטירת בן הזוג – ונישואיו של הנותר בחיים לאחר – מהותית נותק התא המשפחתי – לענין חוקי המס2 אובייקטיבית – אין תא משפחתי ואין להחיל עליו חבויות או להעניק לו הטבות שנובעות מקיומו של תא משפחתי2 מה גם, שההעברה במקרה הזה בוצעה לאחר פטירת בת הזוג, וכי מה לזה ולקרוב? לעניות דעתי, יש ליצור ולנתק ממשקים אלו ולא לאפשר הרחבתם מעבר למה שהתכוון במקור המחוקק2 כל ניסיון להרחיב מסגרת זו בסופו של דבר, תפתח פרצות ובקשות ליהנות מהטבות מס מצד אחד, וחבויות מס מצד שני2 אשתף אתכם במחלוקת שהגיעה לפתחה של ועדת הערר – מיהו צאצא? האם בן של אישה מנישואים ראשונים שלה, ולאחר שהתאלמנה, נישאה בשנית, אותו בן שמהיותו צעיר כבן שמונה, שאומץ בפועל וגודל על ידי הבעל החדש של אימו - האם הוא יכול להיחשב כילד, כצאצא של הבעל החדש לצרכי הפטור לפי סעיף ,7ב(0)? זאת כמובן בהנחה שכל שאר התנאים מתקיימים2 על המקרה הזה – ותוצאות ועדת הערר – אפרט במאמר נפרד2 התוצאה – החלטת ועדת הערר – מעמדו של הילד הזה – כאשר הוא מוכר את דירת אימו ובעלה מנישואין שניים, והוא בן יחיד לאימו ולאב המוריש - הוא אינו נכנס לגדר צאצא! תיקוני חקיקה נחוצים בחוק מיסוי מקרקעין וחוקי מס נלווים 7. אנו עדים לחקיקה רבה משנת 4,,1 – מתיקון 72 וכיום אנו בתיקון מספר 742 .7 תיקוני חקיקה שינוי, ביטלו, הוסיפו מאות סעיפי חוק, הוראות זמניות וכן הלאה2 העשור האחרון כלל את התיקונים מתיקון .0 ואילך, וכלל את תיקון 00 ותיקון .4 – שהם יחד מהווים את הרפורמה במיסוי מקרקעין הגדולה ביותר2 התיקונים הללו מעידים על המון חשיבה, שלועדות ואנשים שחים את השטח2 התיקונים נועדו ברובם המכריע ליצור מסלולי עבודה בהירים ופשוטים2 יחד עם זה, אנו נתקלים בעוולות וחקיקה שאינה הגיונית, שפוגעת פגישה ממשית וצריך לבטלה לאלתר2 התא המשפחתי 12 טיפול יסודי במבנה התא המשפחתי2 לעניין פטורים, לעניין מס רכישה, לעניין ילדים מכל סוג, לעניין פרסיות וכן הלאה2 32 אני קוראת לקביעת יום הנישואין – הדתי והאזרחי כיום שעד אליו בודקים כל אדם בפני עצמו וממנו בלבד ורק בנוגע לנכסים בנוצרו על ידי התא המשותף החדש, עורכים את הבדיקות, ספירות המלאי של הדירות, המכירות וחישובי הפטורים וכן הלאה2 22 טיפול פשוט וברור לעניין הלכת שיתוף בנכסים2 הפיכת הלכת השיתוף לחוק ברור אשר יאשר לבני זוג להסדיר הנכסים ביניהם ללא כל עלות מסים בעודם בחיים2 בלי להמתין שאחד ימות, או יתגרשו אוו שתהיה מכירה החוצה לצד ג' – והמכירה תפוצל לשני מוכרים, בשל הלכת השיתוף2 21
- 13. 72 אני קוראת לשנות מהיסוד את חוקי המס המפלים עבודה משותפת של בני זוג, מאז נישאו, ולאפשר חלוקה של ההכנסות ביניהם כאוות נפשם2 02 יצירת תיקון בנוגע לחלק דירה לצרכי מס רכישה שהינו עד %03 או עד לחלק השווה ל- ...,..0 ₪, לפי הגבוה, על מנת למנוע מיסוי גבוה לרוכש דירה יחידה שירש חלק שמהווה %22 מדירה אולם שוויה ...,.03 ₪2 ,2 קביעת פטור על דירת מגורים – בתקרת שבח ראלי מוגבלת של עד 2 מליון ₪2 כלומר, בעלי דירות יוקרה שמרוויחים עליה רווח כלכלי אמיתי, יהנו מהפטור על חלק הרווח הראלי שמגיע לעד 2 מליון ₪2 על הרווח העודף ימוסה2 42 טיפול בהגדרת "קרוב" וצמצום השימוש בו ממשקים עם מס הכנסה 12 אני קוראת לתקן את הוראות החוק בנוגע לפחת2 ביטול הנוסח בחוק שכולל "פחת שניתן היה לניכוי" ולהעמיד את הנוסח באופן שניתן לחיות עימו בהגיון2 פחת שנוכה בפועל, ינוכה מעלות הרכישה2 ,2 ביטול/צמצום הפטור בהשכרה של דירות מגורים בישראל2 כידוע הפטור הזה ניתן בשנות ה- ., במסגרת עידוד להשכרה ולשם העמדת דירות לעולים החדשים2 הפטור הזה לא נחוץ כיום2 ניתן ליצור מסגרת של %.1 למי שסך הכנסותיו ממגורים מגיע בחודש ל – ...,.1 ₪ וכל השאר, יתכבדו וישלמו מס רגיל או מסלול מקוצר של %41 מחזור הכנסות בלי הגשת הוצאות וכן הלאה2 .12 מכירת מניות – ממוסה כמו ברווח הון, הוראות המעבר 4א לחוק מיסוי מקרקעין2 יש להעמיד את שווי הרכישה לצרכי מס רכישה כשווי המכירה – של המניות ולא לשום את שווי הרכישה כשווי הנכסי ולפגוע בעיקרון ההקבלה בחוק מיסוי מקרקעין2 112 אני קוראת לשוב ולחוקק בחוק מיסוי מקרקעין את מסלול החילוף שהיה בהוראה זמנית ולא הוארך ולנסח בפשטות כי ההחלפה הינה מלאה וכוללת את הנכס על כל זכויותיו ובלי להזדקק לעררים ובזבוזי זמן על מנת להחליף נכס מקרקעין בישראל, כאשר החילוף מקדם מטרות חשובות כמו פינוי מרכזי ערים ממפעלים, בתי מלאכה וכן הלאה2 שונות 312 קבוצות רכישה – ביטול תיקון ,, הנוגע לקבוצות רכישה2 השארת השוק לפעול ולעשות בנייה עצמית2 לא ברור מדוע תוקן החוק ומה רצה להשיג2 הפחתת מחירי – לא הוגשה בעקבות זה2 212 זמינות המידע של העסקאות לכלל הציבור2 712 יצירה ומתן אפשרות לדיווח מכוון של עסקאות מקרקעין כמו דוחות מס הכנסה ודוחות נלווים על פי הפקודה2 בתמורה לעבודה זו תעניק הרשות את המימון לתשתית במחשוב (חד פעמי) ותיתן גישה וזמינות למידע הנחוץ למייצגים בחינם2 012 דיווח ממוחשב באתר הרשות מטעם הרשות על כלל העסקאות המדווחות, ויכולת לעבוד מול המנהל באופן ממוחשב2 כמו כן לדעת ממנו על מספר העררים, לפי משרדים, לפי נושאים, פילוח שלהם, שווי עסקאות, תוצאות ופסיקה זמינה מטעם הרשות וכן הלאה2 המידע הזה נחוץ וחשוב להיות זמין בלי שבקשתו תעלה כסף2 מתן נתוני גבייה מכל קטגוריה לידיעת הציבור2 31